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税负:指标设计、影响因素、效果分析
添加时间:2017-02-14  作者:王冬升  文章来源:中税网    评论0条    点击次数:621

   税负的问题,一度成为热点问题,众说纷纭。本文试图分析一下税负的有关问题,澄清一些认识。

  本文认为,税负既是一个可以精确计量的指标,也是一种感觉。
  影响税负轻重的因素,包括税制设计、税收征管、经济环境、盈利能力等诸多因素。
  从税制设计的角度看,企业所得税和增值税的税负,多年来一直呈下降趋势,但由于征管水平提高,征管漏洞减少,可能抵消税制的部分降税效果,对个别企业而言,甚至可能导致税负上升。
  宏观经济环境,影响纳税人的盈利能力,也影响其负担能力。这几年,受经济增速下滑的影响,纳税人的盈利能力下降,负担能力下降,税负也可能相对增加。
  对纳税人而言,税负是越轻越好,还是越重越好,不可一概而论。不同的指标,有不同的意义。
  无论是对纳税人还是宏观决策部门而言,分析税负变化情况,可以作为了解企业经营情况,宏观经济运行情况的一个窗口,作为改进管理水平,提高决策水平的参考。
  本文包括以下问题:
  一、税负及其分类
  二、影响税负的因素
  三、税负的变与不变及原因
  四、税负的影响---越轻越好?
  五、税负的比较方法及其意义
  一、税负及其分类
  税负,简单地理解,就是税收负担。
  但是税收负担,太笼统了,需要进一步细分,才可以更加全面地认识。
  (一)微观税负与宏观税负
  微观税负,是分析每个纳税人的税收负担。
  宏观税负,是分析全体纳税人的税收负担。
  宏观是由微观构成的,认识宏观,应先从微观入手。
  (二)微观税负的三个指标
  尽管纳税额,比如一年缴了多少税,可以作为衡量税收负担的一个标准,但是,某种比率,更能说明问题。微观税负,可以从以下几个角度分析:
  1、收入税负率
  对多数税种而言,纳税人有收入,才会缴税,即使与收入没有直接关系的税种,比如自用房产的房产税,其纳税资金来源,也是收入。因此,税额与收入的比例,可以作为税负指标,表明收入中有多少被用来缴税了。
  (1)总收入税负率
  总收入税负率,是把有关的税额加总,然后与收入总额比,得出总收入税负率。
  总收入税负率=纳税总额/收入总额
  (2)税种收入税负率
  把某个税种缴纳的税额,与该税种应税收入相比,得出税种收入税负率。
  企业所得税收入税负率=所得税实纳税额/总收入
  增值税收入税负率=增值税实纳税额/全部增值税应税收入
  尽管增值税是价外税,税额与收入似乎没有关系,实际是有关系的,因为销项税额取决于销售额。
  2、利润税负率
  每个企业纳税人,都有股东,股东投资的目的,是获取投资回报。投资回报的直接体现,是税后利润。因此,利润税负率,也是衡量税负轻重的一个指标。利润税负率,也可以分为总的利润税负率和分税种的利润税负率,表明经营成果中,有多少交了税,有多少留给自己。
  总利润税负率=纳税总额/税后利润总额
  企业所得税利润税负率=企业所得税实纳税额/税后利润总额
  增值税利润税负率=增值税实纳税额/税后利润总额
  3、税种税负率
  纳税人纳税总额,是各税种纳税额的加总,税负,最终是每个税种的税负。每个税种的应纳税额,一般是这样计算:
  应纳税额=计税依据*税率
  尽管增值税的应纳税额,是销项税减去进项税,但实际也是计税依据与税率的乘积。假定购进和销售适用的税率相同,比如都是17%。
  增值税应纳税额=销项税额-进项税额
       =收入*17%-支出*17%
       =(收入-支出)*17%
       =增值额*17%
  增值税的征税对象和计税依据,都是增值额,因此,增值税应纳税额的计算,实际上也是计税依据与税率的乘积。
  税种税负率,用税额与计税依据的比例计算,表明某个税种实际的负担水平,实际负担水平与法定税率之间的差额。
  税种税负率=实际纳税额/法定计税依据
  法定计税依据,是指不考虑各种优惠的计税依据。税种税负率,不一定是税率,由于许多税种有各种优惠,税种税负率,可能低于法定税率。
  4、哪个指标更好?
  对纳税人而言,上述三个指标中,收入税负率和利润税负率,是表明整体状况的指标,税种税负率是表明某个税种个体状况的指标,分别从不同的角度,反映税收负担情况。
  哪个指标更好?
  纳税人一说到税负,首先是整体税负,其次才是某个税种的税负。表明整体税负的两个指标中,收入税负率,更能全面说明问题。因为,所有税种的纳税额,都来自收入,但不是所有税种的税额,都来自利润。因此,收入税负率,更有助于说明某个纳税人整体的税负水平。
  (三)宏观税负的三个指标
  宏观税负也可以从三个角度分析:
  1、收入税负率
  用纳税人全部纳税额与收入的比率表示。
  收入税负率=全部税收收入/总收入
  2、利润税负率
  用全部纳税额与所有纳税人利润的比率表示。
  利润税负率=全部税收收入/利润总额
  3、GDP税负率
  用全部纳税额与GDP的比率表示。
  GDP税负率=全部税收收入/GDP
  4、哪个指标更好
  上述三个指标中,GDP税负率,相对好一些,因为收入数据和GDP数据,都便于获得。尤其是在做国际比较时。
  二、影响税负高低的因素
  对纳税人而言,影响税负的因素,既包括税制设计、税局征管、经济环境等外在因素,也有纳税人自身的因素。具体包括以下几个:
  (一)税制设计
  纳税人纳税,依据的是税法,税法的制度设计,是影响税负最主要的因素。税法的制度设计,既包括基本制度的设计,也包括例外的制度设计。以企业所得税为例,税率的高低,是25%,还是33%,作为计税依据的应纳税所得的计算,是宽还是严,都影响纳税人应纳税额的大小。在基本制度之外,企业所得税还有大量例外的制度设计,尤其是税收优惠政策,也影响纳税人税额的大小。
  从税制设计看,无论是企业所得税还是增值税,这些年的税负一直呈下降趋势。企业所得税自2008年实施,法定税率是25%,2008年之前的法定税率是33%,新税法实施后,尽管税率没有进一步降低,但是出台过诸多缩减计税依据的政策,比如固定资产的加速折旧等。增值税,自2009年开始允许购进固定资产进项税抵扣,降低了税负,自2012年开始的营改增,对多数纳税人,也是减税措施。
  (二)征管手段
  税局征管手段的高低,影响纳税人实际纳税额的大小。随着全社会信息化建设的不断推进,金税工程的不断完善,尤其是金税三期的上线,税务局的征管手段,越来越先进,纳税人的收入和支出,几乎都在税务局掌控之下,以往通过隐瞒收入,虚增成本等方式逃税的做法,越来越行不通了,税收征管的漏洞越来越小,应征尽征的比例越来越高,在税制既定的情况下,实际税负可能上升。但这是税负增加的积极因素。
  (三)征管改革
  税务局一直在通过征管改革,推进依法征税,比如,税务稽查时,超过一定金额的案件,都要通过重大案件审理委员会,决定最终的结果。人情税、关系税在严格的程序规范下,空间越来越小。以往那种陪稽查人员喝一杯酒,减税多少万的事,几乎没有了。
  征管手段的进步,征管改革的推进,使税务局的征管能力不断提升,应收尽收的比例不断提高。征管能力的提升,多少抵消了税制的部分减税效果。
  (四)宏观经济环境
  经济决定税收,在上述因素既定的情况下,经济形势好的时候,纳税人盈利能力强,负担能力强,哪怕纳税增加,对税负的感觉也可能相对较轻。在经济形势不好的时候,纳税人盈利能力差,负担能力下降,哪怕纳税总额减少,对税负的感觉,也可能相对增加。
  近些年,我国经济发展进入“新常态”,纳税人的收入增速下滑,效益下降,负担能力下降,感觉税负加重,也是对经济形势的一种反应。
  (五)纳税人的市场竞争力
  在经济形势不好的时候,也有赚钱的机会,也有盈利能力不错的企业。因此,纳税人的市场竞争力,也是影响其税负水平的重要因素。
  三、税负的变与不变及原因
  从影响税负的诸因素中,可以看出,税负既是一常量,也是一个变量,既是一个可以精确计量的数据指标,也是一种个人的感受。
  (一)有的税负指标是常量
  从税制设计的角度看,在税制没有变化的情况下,税种税负率,可能是个常量,比如许多增值税纳税人的税种税负率是17%,所得税的税种税负率是25%或15%。
  (二)有的税负指标是变量
  受税收征管、经济环境、竞争能力诸多变量的影响,有的税负指标,比如收入税负率、利润税负率等,又可能是一个变量。
  (三)税负指标是个数据,税负轻重是个感觉
  每一个税负指标,都可以精确计量,但即使指标没有变化,纳税人在不同时期的负担能力不同,纳税人对税负轻重的感觉也是不同的,在实际税负下降的情况下,也可能感觉税负更难以负担了。
  (四)经济环境是影响税负波动的重要因素
  在影响税负的诸因素中,税制对税负的影响是稳中有降,税收征管水平的提高,纳税人市场竞争力的增强,都是一个逐步变化的过程。但是,市场环境,可以在短期发生剧烈变化,尤其是对某些过剩行业而言。因此,在税制、征管和竞争力相对稳定的时候,纳税人税负的变动,经济环境的影响可能是主要原因。
  四、税负的影响---越轻越好?
  对纳税人而言,似乎税负越低越好。其实不然,无论是反映微观税负的指标,还是反映宏观税负的指标,都不一定是越低越好,相反,税负越重,表明纳税人盈利能力越强,盈利水平越高。税负指标高低变化,是好还是坏,关键看指标如何设计。
  我们先从微观税负的税种税负率的指标说起。
  (一)微观税负
  1、企业所得税
  企业所得税,有以下几个衡量税负的指标。
  (1)企业所得税税种税负率
  企业所得税税种税负率=企业所得税实纳额/法定计税依据
  这一指标,当然越低越好。
  (2)企业所得税利润税负率
  企业所得税利润税负率=企业所得税实纳税额/税后利润总额
  这一指标,也是越低越好。
  (3)企业所得税收入税负率
  企业所得税收入税负率=企业所得税实纳税额/全部收入
  在收入既定的情况下,缴纳的所得税越多,可能证明盈利能力越强,这一指标,可能是税负越重越好。
  举例说明如下:
  为简单说明问题,假定所得额就是利润额。甲公司2015年总收入100万,应纳税所得是20万,纳税额是5万,收入税负率是5%,税后利润是15万。
  2016年因为技术革新,物耗减少,效率提高,在收入还是100万的情况下,应纳税所得增加到30万,纳税额是7.5万,税负率是7.5%,税后利润是22.5万。
  (二)增值税
  增值税的计税依据是增值额,企业所得税的计税依据是所得额,两个税种计税依据有重复的部分,都与会计利润重叠,在对指标的分析判定上,有共同之处。但是增值税的计税依据,还包括人工成本,企业所得税的计税依据,不包括人本成本。
  (1)增值税税种税负率
  增值税税种税负率=增值税实纳税额/增值额
  由于增值额,不好计算,这种方法,不方便用。
  (2)增值税利润税负率
  增值税利润税负率=增值税实纳税额/税后利润
  在税后利润既定的情况下,纳税额额越少越好,这一指标,越低越好。
  (3)增值税收入税负率
  增值税收入税负率=增值税实纳税额/应税收入
  在收入既定的情况下,增值税纳税额越多,可能表明盈利能力越强,从这个角度看,增值税收入税负率,可能越重越好。
  举例说明如下:
  甲公司和乙公司销售同样的货物,假定销售价格都是100元,销项税都是17元。甲公司因技术先进,物耗较少,为生产发生的购进支出50元,进项税是8.5元,纳税额是8.5元,税负率是8.5%,毛利是50元。
  乙公司因技术落后,物耗较大,为生产发生的购进支出是80元,进项税是13.6元,纳税额是3.4元,税负率是3.4%,但是毛利是20元。
  (二)宏观税负
  1、收入税负率
  收入税负率=全部税收收入/总收入
  这个指标,是越高越好,还是越低越好?由于税收收入中,主体税种是增值税和企业所得税,增值税和企业所得税与纳税人的利润呈正相关的关系,因此,税负越重,可能表明纳税人的盈利能力越强。
  2、利润税负率和GDP税负率
  利润税负率=全部税收收入/利润总额
  GDP税负率=全部税收收入/GDP
  在利润总额和GDP既定的情况下,纳税越少,税后利润越多,投资回报越高,因此,这两个指标越低越好。
  五、税负比较的方法及其意义
  各种税负指标,经常是被拿来比较的。如何比较税负?
  (一)微观税负的比较
  1、自己与自己比
  同一个纳税人,可以自己与自己比,比如比较某个指标,2016年和2017年的变化情况。
  通过比较税负的变化,要发现什么?
  通过比较,应发现税负变化的影响。由于不同的指标变化,有不同的影响,有的指标上升,是积极影响,有的指标上升,是消极影响。因此,首先分析变化的影响。
  其次要分析税负变化的原因,如果是积极的变化,如何进一步促进向好的方向转化,如果是消极的变化,如何控制并扭转进一步恶化的趋势。
  2、自己和别人比
  第二种比较,就是自己和别人比,尤其是和同行比。通过比较,分析税负差距的原因,如果是比别人积极的差距,原因是什么,如何保持并扩大这种差距。如果是比别人消极的差距,原因是什么,如何缩小这种差距。
  3、中国与外国的微观比较
  作为纳税人,在选择投资地点的时候,税负是一个重要的参考因素,在做税负的国际比较时,税负低的地方,可能是从税收因素,值得考虑的投资地点。
  (二)宏观税负的比较
  1、年度之间的比较
  分析不同年度之间,宏观税负,比如GDP税负率的变化情况,尤其是分析变化的原因,分析这种变化是积极的变化,还是消极的变化。
  税收收入的增幅,与GDP的增幅,不是一种线性关系,税收收入的增长,或者高于GDP的增长,或者低于GDP的增长。这种状况,有其内在的必然性。以企业所得税为例:
  GDP与应纳税所得有重叠的部分,都包括利润。但是构成GDP的因素中,包括人工成本和折旧,这部分是相对固定的,而应纳税所得,却不包括人工和折旧。这导致GDP增幅快时,利润的增长,超过人工成本和折旧的增长,导致应纳税所得更快的增加,所得税额更快的增长。当GDP增幅低时,尤其是人工和折旧的增幅大于利润的增幅时,应纳税所得增长的幅度更低,导致税额增幅低于GDP的增幅。下面,举例说明:
  甲公司2015年创造的GDP是100元,其中人工和折旧是60元,应纳税所得是40元,缴纳所得税10元,税收与GDP的比例是10%。
  2016年创造的GDP是120元,增长20%,其中人工和折旧65元,增长8.3%,应纳税所得是55元,缴纳所得税13.75元,增长37.5%,税收与GDP的比例是11.45%。
  2017年创造的GDP是130元,增长8.3%,其中人工成本和折旧74元,增长13.8%,应纳税所得是56元,缴纳所得税14元,增长1.8%,税收与GDP的比例是10.76%。
  从上面的分析可以看出,税收收入的增幅快于GDP增幅的时候,可能是效益好的时候,税收收入的增幅,低于GDP增幅的时候,可能是效益差的时候。
  2、中外之间的比较
  中国与外国的宏观比较,比较可行的是,GDP税负率,通过这个指标,可以判定不同国家税负的轻重。
  当然,不同国家的情况不同,政府承担的功能不同,不必强求税负的一致,搞税负的竞争,尤其是与避税地或周边小国竞争税负。保持一定的税收规模,是经济持续发展,社会长治久安的必要条件。

 

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